Wydatki na usługi gastronomiczne nabywane podczas spotkań biznesowych z kontrahentami a koszty podatkowe

WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO
z 16 października 2013 r.

sygn. akt II FSK 2442/13
(źródło: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych)

"(…) Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży farb graficznych (…), wykrojników, jak również świadczy usługi projektowania opakowań. Klientami Spółki nie są tzw. ostateczni konsumenci (tj. osoby fizyczne nabywające towary i usługi w obrocie detalicznym dla celów własnej konsumpcji), ale inne podmioty gospodarcze, prowadzące działalność w wielu rozmaitych branżach. Jako że produkowane i dostarczane przez Spółkę towary oraz świadczone przez nią usługi dotyczą relatywnie skomplikowanych i kosztownych procesów dokonywania nadruków technicznych w szczególności na opakowaniach, w tym np. na całych seriach opakowań danego produktu, obecni i potencjalni kontrahenci Spółki wymagają od niej fachowego doradztwa, indywidualnego podejścia, wymiany informacji i doświadczeń, solidnego serwisu, elastyczności cenowej. Aby sprostać powyższym wymaganiom, pracownicy Spółki często biorą udział w spotkaniach z jej obecnymi i potencjalnymi kontrahentami, tj. podróżują do ich siedzib, zapraszają ich do siedziby Spółki, spotykają się z nimi w innych miejscach. Spółka jest jednym z wiodących podmiotów w swej branży. Do kontrahentów Spółki należą podmioty z terytorium całego kraju oraz z zagranicy. Spółka ponosi w szczególności wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach, nabywane podczas spotkań biznesowych z kontrahentami. W trakcie tego typu spotkań omawiane są z kontrahentami szczegóły i warunki współpracy, przedstawiane są oferty, negocjowane ceny, etc. Organizowanie spotkań w restauracji uzasadnione jest kwestiami praktycznymi - jest to najczęściej miejsce dogodne lokalizacyjnie zarówno dla Spółki, jak i jej kontrahenta. Miejsca spotkań są często oddalone o dziesiątki czy setki kilometrów od siedziby Spółki. Posiłki nie noszą znamion okazałości i wystawności, ale odpowiadają standardom biznesowym i podstawowym kanonom kultury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy będą stanowić koszty uzyskania przychodów wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych z kontrahentami?

(…) Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

(…) W zaskarżonym wyroku sąd pierwszej instancji, uchylając interpretację Ministra Finansów, stwierdził, że wydatki na posiłki poniesione w związku z koniecznością odbycia spotkania biznesowego z klientem bądź potencjalnym klientem w lokalu gastronomicznym w miejscowościach oddalonych od siedziby firmy nie mogą być każdorazowo uznane za wydatki o charakterze reprezentacyjnym, a więc uznane za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Powyższe stanowisko, jakkolwiek wyrażone w sposób lakoniczny i pozbawiony szerszego uzasadnienia - jest trafne. (…)

W ocenie Ministra Finansów, opisane we wniosku wydatki podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., ponieważ stanowią reprezentację, a nie inne, niezbędne biznesowo koszty "ugoszczenia" kontrahenta i siebie.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., w brzmieniu funkcjonującym od 1 stycznia 2007 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Ustawodawca, wprowadzając powyższe wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację, nie sformułował definicji pojęcia "reprezentacja". Powyższa sytuacja spowodowała powstanie licznych sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi. Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładnia omawianego przepisu nie była jednolita.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym przedstawioną sprawę opowiada się za stanowiskiem, że każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny ze względu na rodzaj konkretnych wydatków kwalifikowanych jako koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności (podkreśl. red.). W tym celu należy odwołać się do etymologii tego terminu. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że "reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Ponownie podkreślić należy, że dla oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Takie też stanowisko prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmioosobowego składu z dnia 16 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, który odwołując się do etymologicznego znaczenia "reprezentacji", stwierdził, że reprezentacja w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu.

W realiach rozpoznawanej sprawy wskazane we wniosku podatnika wydatki mają związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, zaś wyłącznym bądź dominującym celem ich ponoszenia nie jest wykreowanie wizerunku podatnika, lecz są one nakierowane na uzyskanie maksymalnego zysku, a konkretnie - jak wynika z jasno sformułowanego wniosku - celem spotkań jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Nie ulega wątpliwości, że to na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania przychodów (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), oraz że nie były one ukierunkowane na kształtowane wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej (podkreśl. red.). (…)"